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TRIBUTÁRIO Solidariedade e imunidades tributárias

04/11/2014 por Andrei Pitten Velloso

A solidariedade é um dos valores fundamentais do nosso Estado Democrático de Direito, consoante previsto no artigo 3º, I, da Constituição de 1988, que proclama ser a construção de uma “sociedade livre, justa e solidária” um dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil.

 

Para que essa sociedade livre, justa e solidária deixe de ser uma mera utopia ou uma promessa constitucional vazia, o valor da solidariedade deve permear todo o sistema jurídico e, dessa forma, projetar-se, progressivamente, na realidade social.

 

No Direito Tributário, não se costuma tratar do valor ou do princípio da solidariedade. Porém, é inegável que a solidariedade constitui um dos pilares axiológicos do sistema constitucional tributário, conferindo suporte ao dever fundamental de contribuir às despesas públicas e também a imunidades constitucionais, expressas ou implícitas, em relação às quais há de atuar como um importantíssimo vetor interpretativo. É o que pretendo evidenciar neste artigo.

 

A solidariedade é, antes de tudo, pilar da justiça tributária. Consubstancia o fundamento axiológico do princípio da capacidade contributiva (cfr. HERRERA MOLINA, Capacidad Económica y Sistema Fiscal, p. 94), princípio esse que atua como critério de concretização da igualdade na área tributária, a qual, por sua vez, é elemento fundamental da justiça tributária. Esquematicamente, temos a seguinte cadeia de derivação/suporte: solidariedade à capacidade contributiva à igualdade tributária à justiça tributária.

 

O princípio constitucional da solidariedade tem duas dimensões, uma positiva e outra negativa.

 

Em sua dimensão positiva, impõe o reconhecimento de um dever fundamental de pagar tributos, tão bem teorizado pelo tributarista português José Casalta Nabais em sua tese doutoral (O dever fundamental de pagar impostos: contributo para a compreensão constitucional do estado fiscal contemporâneo) – mas que, cabe ressaltar, deve ser bem compreendido, pois não dispensa a estrita observância dos lindes das normas atributivas de competência impositiva, das limitações constitucionais ao poder de tributar e dos ditames da legislação tributária. Além de conferir suporte ao dever fundamental de pagar tributos, o princípio da solidariedade exige a devida justificação de todos os desvios perante esse dever, ou noutros termos, perante a exigência de pagamento isonômico dos tributos.

 

Em sua dimensão negativa, a solidariedade implica o reconhecimento de um direito fundamental a não pagar tributos, invocável por todos os cidadãos que não possuem meios econômicos para tanto, ou seja, invocável por todos os cidadãos destituídos de capacidade contributiva. Daí o reconhecimento da capacidade contributiva como um pressuposto subjetivo e objetivo à tributação. Ainda na sua dimensão negativa, a solidariedade fundamenta o reconhecimento e a construção de imunidades e isenções tributárias, conferindo-lhes suporte axiológico e orientando a sua aplicação.

 

Há imunidades expressas que se assentam diretamente no princípio da solidariedade, nomeadamente: i) as imunidades das pessoas carentes perante os emolumentos para o registro de nascimento e para a emissão da certidão de óbito e perante as taxas judiciárias (art. 5º, LXXIV e LXXVI, da CR/1988); e ii) as imunidades das pessoas solidárias, quais sejam: a imunidade das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, frente a impostos e a imunidade das instituições beneficentes de assistência social frente às contribuições securitárias (arts. 150, VI, c, e 195, § 7º, da CR/1988).

 

Há, outrossim, imunidades implícitas advindas do princípio da solidariedade, como a imunidade do mínimo existencial, que não se aplica apenas a tributos diretos, mas também aos indiretos, levando ao reconhecimento da imunidade tributária dos produtos da cesta básica, que já em 1963 era defendida por Alfredo Augusto Becker, no seu clássico “Teoria Geral do Direito Tributário”.

 

Em relação a todas as imunidades expressas, o princípio da solidariedade há de atuar como um vetor interpretativo, fundamentando (mas, cabe assinalar, não necessariamente impondo), de um lado, a interpretação literal ou restritiva das imunidades conferidas a instituições com fins lucrativos e, de outro, a interpretação extensiva das imunidades conferidas às instituições solidárias, ou seja, às instituições sem fins lucrativos que se destinam a realizar direitos fundamentais dos cidadãos.

 

Alguns exemplos podem elucidar essa função hermenêutica do princípio da solidariedade.

 

Na imunidade das receitas de exportações frente às contribuições sociais, consagrada pelo artigo 149, § 2º, I, da Carta Constitucional, o princípio em apreço requer uma interpretação que não desborde da sua letra e da sua finalidade específica (de desonerar os produtos e os serviços exportados dos tributos cobrados no mercado interno) e, assim, que não leve à conclusão de que as empresas exportadoras, detentoras de elevada capacidade contributiva, devem ter o seu lucro desonerado. Foi justamente essa a conclusão a que chegou o Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE 474.132. Nessa linha, também pode ser referida a chancela, concedida pelo STF, à incidência do FINSOCIAL e da COFINS sobre as operações com minerais, apesar da redação abrangente do artigo 155, § 3º, da CF, em sua redação original (que vedava a cobrança de quaisquer tributos, salvo o I.I., o I.E. e o ICMS em tais operações), na medida em que as empresas mineradoras ostentam vultosa capacidade contributiva e não havia razão alguma para estarem abrangidas pela imunidade (RE 205.355 AgR).

 

Por outro lado, o princípio da solidariedade social pesa a favor da aplicação da imunidade das entidades de assistência social não só a impostos e às contribuições de seguridade social elencadas no artigo 195 da Carta Política, mas também à contribuição ao PIS, consoante recentemente decidiu o STF, com fundamento na “aplicação do princípio da solidariedade de forma inversa” (RE 636.941 RG). Também pesa a favor da extensão de tal imunidade às instituições sem fins lucrativos que atuam nas áreas da saúde, previdência e educação, mesmo que eventualmente não preencham algum requisito formal usualmente exigido para tanto, conforme reconheceu o STF ao declarar a imunidade do Hospital Nossa Senhora da Conceição S/A, que, apesar de ser uma sociedade de economia mista constituída sob a forma de sociedade anônima, está sob o controle acionário quase integral da União e atua de forma desinteressada na área da saúde, atendendo exclusivamente pacientes do SUS (RE 580.264 RG).

 

Essas sucintas ponderações servem apenas para ilustrar a elevadíssima importância que o princípio da solidariedade possui na área tributária e que deve ser reconhecida, de forma expressa, pela doutrina e pela jurisprudência, a fim de se promover a realização da justiça tributária.

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ANDREI PITTEN VELLOSO

Andrei Pitten Velloso

Juiz Federal. Professor de Direito Tributário UFRGS. Coordenador e professor da Especialização em Direito Tributário da ESMAFE  e da FESDT. Doutor em Direito pela Universidade de Salamanca (Espanha). Mestre em Direito Tributário pela UFRGS.

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