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TRIBUTÁRIO Conceito constitucional de tributo: análise à luz da jurisprudência do STF

27/12/2013 por Andrei Pitten Velloso

O conceito constitucional de tributo é de fundamental importância para o Direito Tributário. Porém, raramente é tratado com atenção pela doutrina pátria.

 

Em geral, reputa-se ser a definição de tributo do art. 3º do Código Tributário Nacional plenamente compatível com a Constituição, o que tornariam despiciendas digressões acerca de um conceito constitucional específico. Eis o texto da codificação: “Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.” 

 

Entretanto, o Supremo Tribunal Federal repeliu, em diversas oportunidades, o caráter tributário de exações que se enquadravam perfeitamente na definição do art. 3º do CTN, fato que evidencia pressupor um conceito diverso de tributo, o qual pode ser construído indutivamente.

 

É salutar, pois, analisar o tema à luz das mais relevantes decisões da Corte Suprema, abordando os elucidativos precedentes relativos às contribuições sociais, à contribuição ao FGTS e ao empréstimo compulsório.

 

Reconheceu-se que, após o advento da EC 8/77, as contribuições sociais foram excluídas da categoria dos tributos (STF, Pleno, RE 100.790, 8.1984), embora se amoldassem ao conceito do art. 3º do CTN. Teria havido, à luz desse posicionamento, uma mutação do conceito constitucional de tributo, que deixou de abranger as contribuições sociais, sem que qualquer alteração fosse feita no CTN. Nova mutação ocorreu com a promulgação da Constituição de 1988, quando, segundo a jurisprudência do STF, as contribuições sociais readquiriram natureza tributária, apesar de novamente não ter havido qualquer alteração no CTN.

 

Em 1987, refutou-se a natureza tributária da contribuição ao FGTS, que também se adequava a esse conceito, por não se tratar de receita pública, mas de prestação correlata a um direito social dos trabalhadores (Pleno, RE 100.249).

 

Também pela inadequação ao conceito (doutrinário) de receita pública, o STF firmou, sob a égide da Constituição de 1946, sua jurisprudência no sentido de que o empréstimo compulsório não seria um tributo, mas um contrato coativo (Pleno, RMS 11.252, 3.1964). Essa jurisprudência se cristalizou com a edição da Súmula 418, redigida nestes termos: “O empréstimo compulsório não é tributo, e sua arrecadação não está sujeita a exigência constitucional da prévia autorização orçamentária”. Atualmente dita súmula está superada, sendo reconhecida pacificamente a natureza tributária do empréstimo compulsório.

 

Se o empréstimo compulsório é considerado tributo, conclui-se que a inadequação ao estreito conceito doutrinário de receita pública não pode embasar a refutação do caráter tributário de exações instituídas pelo Poder Público.

 

O que se pode reter do precedente atinente à contribuição ao FGTS é, de conseguinte, a consideração da razão de ser da exação, o que se afigura consentâneo com a definição de tributo veiculada pelo art. 13 do Modelo de Código Tributário para a América Latina (MCTAL) nestes termos: “Tributos são prestações em dinheiro, que o Estado, no exercício de seu poder de império, exige com o objetivo de obter recursos para o cumprimento de seus fins”.

 

Por outro lado, a característica da instituição por lei compõe o conceito de tributo do CTN, o que, embora tenha respaldo na maciça doutrina brasileira, não se afigura correto, por se tratar de um requisito de validade dos tributos.

 

Trata-se, a nosso juízo, de um dos incorretos “fundamentos óbvios” a que A. A. Becker se referia em seu clássico “Teoria Geral do Direito Tributário”: tão “óbvio” e aceito quanto equivocado.

 

O equívoco decorre da confusão entre elementos conceituais e requisitos de validade, verificada corriqueiramente na construção de conceitos doutrinários e legislativos. Como bem nota Gaspare Falsitta, os requisitos de validade não devem integrar o conceito de tributo, sob pena de se chegar ao paradoxo de um “tributo” inconstitucional que, justamente por violar a Constituição Tributária, não se amolda ao conceito de tributo e, por isso, não pode ser inconstitucional, já que a essa exação não se aplica o regime jurídico-tributário (Manuale di Diritto Tributario. Parte Generale. 4ª ed., p. 12-13).

 

Se firmada a premissa de que os requisitos de validade devem integrar o conceito de tributo, uma taxa que, por exemplo, não observasse o princípio da anterioridade nonagesimal do art. 150, III, c, da CF teria violado um requisito de validade e, por conseguinte, não poderia ser qualificada como tributo. Logo, seria constitucional.

 

Da mesma forma, um tributo instituído por decreto, justamente pelo fato de ter sido instituído por tal instrumento normativo, não poderia ser qualificado como tributo e, consequentemente, não poderia ser declarado inconstitucional por ofensa ao princípio da legalidade tributária, que somente se aplica aos tributos.

 

Esse fato, de manifesta obviedade, foi reconhecido expressamente pelo Supremo Tribunal Federal, num lapidar voto da lavra do Ministro Ricardo Lewandowski: “... a exigência de previsão legal constitui requisito de validade e não de existência de um tributo. Em outras palavras, a previsão legal, por si só, não confere natureza tributária a uma obrigação, assim como a sua ausência não lhe retira tal caráter. Apenas invalida a cobrança, caso desatendido o princípio da legalidade, se tributo for (Pleno, RE 541.511, 4.2009). 

 

À guisa de exemplo, é válido rememorar que diversas taxas instituídas por portarias foram declaradas inconstitucionais pelo STF, por violação aos arts. 145, II, e 150, I, da Constituição (ADI 1.982 MC, 4.1999 e ADI 2.247 MC, 9.2000), quando é certo que, se fosse considerado o requisito da instituição por lei para qualificá-las como tributos, seria inviável reconhecer tal violação, pois os preceitos referidos integram o Sistema Tributário Nacional. Nessa linha, o Superior Tribunal de Justiça declarou, num julgado recente, a ilegitimidade dos valores cobrados de concessionária, com fundamento em atos regulamentares da Receita Federal, a título de contribuição para o Fundo Especial de Desenvolvimento e Aperfeiçoamento das Atividades de Fiscalização (FUNDAF), exação enquadrada como taxa de polícia e, portanto, como um tributo, sujeito à reserva absoluta de lei em matéria tributária (1ª Turma, REsp 1.275.858, 9.2013).

 

Portanto, a instituição por lei não é uma nota do conceito constitucional de tributo, havendo de ser substituída pela instituição por ato normativo emanado do Estado no exercício do seu poder de império, que basta à configuração da compulsoriedade ínsita à categoria dos tributos.

 

Por outro lado, ao conceito de tributo do CTN deve-se, para amoldá-lo à jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, agregar a finalidade, mediata ou imediata, de obtenção de recursos para que os entes estatais ou paraestatais (nestes incluídos os serviços sociais autônomos) desempenhem as atividades que lhes são inerentes.

 

Postas tais considerações, pode-se apresentar uma definição de tributo à luz da jurisprudência do STF, nestes termos: “Tributo é toda prestação pecuniária instituída por ato normativo emanado do Estado no exercício do seu poder de império, visando, imediata ou mediatamente, à obtenção de recursos para os entes estatais ou paraestatais, contanto que não constitua sanção de ato ilícito”.

 

Essa definição se aproxima, em sua essência, daquela adotada no MCTAL e, ainda, do clássico conceito formulado por A. D. Giannini, segundo o qual os tributos se caracterizam por: a) serem devidos a um ente público; b) encontrarem fundamento jurídico no poder de império do Estado; e c) serem destinados a suprir as necessidades financeiras do Estado (I concetti fondamentali del diritto tributario. 1956, p. 58).

 

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ANDREI PITTEN VELLOSO

Andrei Pitten Velloso

Juiz Federal. Professor de Direito Tributário UFRGS. Coordenador e professor da Especialização em Direito Tributário da ESMAFE  e da FESDT. Doutor em Direito pela Universidade de Salamanca (Espanha). Mestre em Direito Tributário pela UFRGS.

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