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TRIBUTÁRIO Cobrança do ITCD sobre heranças e doações no exterior

01/06/2017 por Andrei Pitten Velloso

 

O advento da cognominada “Lei da Repatriação” (Lei nº 13.254/2016), que instituiu o Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT) de ativos não declarados no exterior, reacendeu a polêmica acerca da possibilidade de cobrança, pelos Estados e pelo Distrito Federal, do Imposto sobre Transmissões Causa Mortis e Doações (ITCD ou ITCMD) relativamente a transmissões a título gratuito de bens e direitos ocorridas no estrangeiro, considerada a inexistência de lei complementar que defina especificamente o ente competente.

 

A questão que se pôs é a seguinte: regularizados, nos termos da Lei 13.254/2016 (ou, atualmente, da Lei nº 13.428/2017, que reabriu o prazo para adesão ao RERCT), ativos financeiros que tenham sido recebidos por herança ou doação, podem os Estados e o Distrito Federal cobrar o ITCD pela transmissão a título gratuito?

 

O Estado de São Paulo formalizou, por meio do Comunicado CAT nº 09, de 19/04/2017, o seu entendimento no sentido de que a cobrança é devida, nos termos da Lei Estadual nº 10.705/2000.

 

Questiona-se a validade de tal exigência.

 

Antes de tudo, deve-se ter presente que o RERCT versa sobre a regularização de ativos financeiros perante os órgãos federais (Receita, BACEN, CVM), mediante o pagamento do Imposto de Renda e da multa correlata, e não perante a Receita Estadual. Nem poderia ser diferente, porquanto o RERCT foi instituído por lei federal, que não possui o condão de interferir na competência impositiva e arrecadatória dos Estados e do Distrito Federal.

 

O RERCT não impede, pois, a cobrança do ITCD pelos Estados e pelo Distrito Federal.

 

O problema é que a Constituição da República não define o ente competente para cobrar o ITCD quando a transmissão a título gratuito envolve fatos ocorridos no exterior. Dispõe, em seu art. 155, § 1º, que a competência é do Estado da situação do bem, no que diz com imóveis e seus respectivos direitos (inciso I), ou de onde se processar o inventário ou arrolamento ou estiver domiciliado o doador, quanto aos demais bens (inciso II), porém remete à lei complementar a regulação da competência nas hipóteses em que o doador seja residente ou domiciliado no exterior ou o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior (inciso III). E a lei complementar prevista pela Constituição de 1988 ainda não foi editada.

 

Há, portanto, um vácuo legislativo, a embasar a alegação dos contribuintes de que a cobrança seria indevida.

 

A alegação foi acolhida pelo Órgão Especial do Tribunal de Justiça de São Paulo, ao declarar a inconstitucionalidade de dispositivo da Lei estadual nº 10.705/2000 que estabelecia a cobrança do ITCD relativamente a fatos ocorridos no exterior, na medida em que, não tendo sido editada a lei complementar exigida pela Carta Constitucional, poderia haver conflito de competência e, consequentemente, bitributação (Arguição de Inconstitucionalidade nº 0004604-24.2011.8.26.0000, julgada em 30/03/2011).

 

Irresignado, o Estado de São Paulo interpôs recurso extraordinário, sustentando a legitimidade da cobrança, porquanto, na ausência de lei nacional, lhe cabe exercer a competência legislativa plena, editando normas gerais a serem aplicadas no seu território. O Supremo Tribunal Federal reconheceu a repercussão geral da questão constitucional, definida como o Tema nº 825, intitulado: Possibilidade de os Estados-membros fazerem uso de sua competência legislativa plena, com fulcro no art. 24, § 3º, da Constituição e no art. 34, § 3º, do ADCT, ante a omissão do legislador nacional em estabelecer as normas gerais pertinentes à competência para instituir o Imposto sobre Transmissão Causa Mortis ou Doação de quaisquer Bens ou Direitos – ITCMD, nas hipóteses previstas no art. 155, § 1º, III, a e b, da Lei Maior.” (RE 851.108, repercussão geral reconhecida em 25/06/2015).

 

Parece-nos que, na ausência de lei complementar, seja possível definir, pela exegese constitucional, o ente competente para tributar tais transmissões, considerando-se os critérios que o art. 155, § 1º, já estabelece quanto aos fatos ocorridos no Brasil, o que viabiliza a cobrança do imposto.

 

De fato, a Carta Política prevê a regulação da questão por lei complementar, mas não se abstém de veicular critérios para a fixação da competência impositiva e, portanto, não confere ao legislador o poder de regular a questão a seu bel-prazer. A configuração das competências tributárias tem sua sede na Constituição da República, cabendo ao legislador dispor sobre conflitos de competência em matéria tributária (art. 146, II), e não alterá-las.


Por isso, comungamos da conclusão de Roque Carrazza no sentido de que o legislador deve nortear-se pelos critérios dos incisos I e II (Curso de Direito Constitucional Tributário, 18ª ed. p. 827), com a ressalva de que tais critérios seriam estes:

a) em se tratando de imóveis situados no Brasil, a competência deve ser atribuída ao Estado da situação do bem (inciso I);

b) em se tratando de bens móveis, títulos e créditos (inciso II), a competência deve ser atribuída:

b-1) ao Estado onde residir ou for domiciliado o donatário, se o doador tiver domicílio no exterior;

b-2) ao Estado onde residir ou for domiciliado o herdeiro, se o de cujus tiver seu inventário ou arrolamento processado no exterior;

b-3) ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado no exterior.

 

Na falta de lei complementar, os Estados e o Distrito Federal podem, de fato, exercer a competência legislativa plena, nos termos do art. 24, § 3º, da Constituição da República e do art. 34, § 3º, do ADCT, observando esses critérios, que, de qualquer forma, haveriam de ser respeitados pelo legislador complementar.

 

Aliás, foi no exercício da competência legislativa plena que os Estados e o Distrito Federal instituíram o ITCD, sem aguardar a edição da lei complementar a que alude o art. 146, III, a, da Carta Constitucional, que haveria de definir o seu fato gerador, a sua base de cálculo e os seus contribuintes. Recorde-se que o ITCD foi criado pela Constituição de 1988 e, por tal razão, não é regulado pelo Código Tributário Nacional.

 

De todo o exposto, conclui-se que, a despeito da inexistência de lei complementar, é possível a cobrança do ITCD sobre transmissões a título gratuito verificadas no exterior, sejam elas relativas a heranças ou a doações, tenha havido ou não adesão do contribuinte ao Regime Especial de Regularização Cambial e Tributária (RERCT).

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ANDREI PITTEN VELLOSO

Andrei Pitten Velloso

Juiz Federal. Professor de Direito Tributário UFRGS. Coordenador e professor da Especialização em Direito Tributário da ESMAFE  e da FESDT. Doutor em Direito pela Universidade de Salamanca (Espanha). Mestre em Direito Tributário pela UFRGS.

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