Surpreende constatar que a mais fundamental das garantias dos cidadãos-contribuintes está sendo vilipendiada pelos nossos políticos, que recorrem sistematicamente ao instrumento das emendas constitucionais para introduzir exceções ilegítimas ao princípio da estrita legalidade tributária.

Antes de nominar tais emendas e indicar as exceções que elas criaram, convém ressaltar o caráter de cláusula pétrea do princípio da legalidade tributária.

Tal qual o princípio geral da legalidade, o da legalidade tributária constitui inegável direito fundamental dos cidadãos. Esse fato era de clareza solar no texto da Constituição decaída, pois o princípio da legalidade tributária compunha o capítulo intitulado "Dos Direitos e Garantias Individuais" (art. 153, § 29, da Constituição de 1969). Apesar de não mais integrar o capítulo destinado a regular os direitos e garantias individuais, tal princípio não deixou de representar direito fundamental de singular importância: simplesmente passou a ser previsto no bojo da seção que a Constituição de 1988 dedicou, de forma inovadora, às "limitações do poder de tributar".

E como todos os demais direitos individuais de caráter fundamental, o direito à estrita legalidade tributária constitui cláusula pétrea, imune à ação do poder constituinte derivado, nos termos do art. 60, § 4º, IV, da CF.

Não obstante esse fato, foram criadas ressalvas que não constavam no texto original da Lei Maior.

A primeira ressalva instituída por emenda constitucional diz respeito ao extinto IPMF, antecessor da também extinta CPMF. A EC 3/93 fixou a alíquota máxima do imposto e facultou "ao Poder Executivo reduzi-la ou restabelecê-la, total ou parcialmente, nas condições e limites fixados em lei" (art. 2º, § 1º).

Essa emenda constitucional também excepcionou a aplicação de outras garantias fundamentais dos contribuintes, como o princípio da anterioridade de exercício e as imunidades gerais à instituição de impostos, o que deu ensejo a um importantíssimo precedente do Supremo Tribunal Federal, a ADI 939.

Nesse julgado, o Pretório Excelso reconheceu a possibilidade de se pronunciar a inconstitucionalidade de emendas constitucionais que afrontassem cláusulas pétreas e rechaçou as exceções ao princípio da anterioridade de exercício e às imunidades gerais à instituição de impostos, em razão de constituírem direitos e garantias individuais dos contribuintes, imunes à ação corrosiva do poder constituinte derivado por força do art. 60, § 4º, I e IV, da CF.

No entanto, o Alto Tribunal não se pronunciou acerca da restrição ao princípio da legalidade, em razão de ela não ter sido impugnada nessa ação direta de inconstitucionalidade.

Em seguida, o IPMF foi substituído pela CPMF, com o que se driblaram as inconstitucionalidades reconhecidas pelo STF, pois as limitações inobservadas pela EC 3/93 somente se aplicam aos impostos. A exceção ao princípio da legalidade, todavia, foi reiterada pelo poder constituinte derivado (art. 74, § 1º, do ADCT, incluído pela EC 12/96), motivado pela ausência de impugnação à exceção análoga prevista para o IPMF.

Como a lesão ao direito fundamental à legalidade tributária persistiu impune, o poder constituinte derivado viu-se incentivado a prosseguir na proliferação das suas autorizações antidemocráticas, vindo a editar a EC 33/01, que facultou ao Poder Executivo reduzir e restabelecer as alíquotas tanto da CIDE-Combustíveis (art. 177, § 4º, I, b) quanto do ICMS monofásico sobre combustíveis e lubrificantes (art. 155, § 4º, IV, c).

E o Poder Executivo obviamente faz amplo uso do poder legiferante que lhe foi concedido. Referimos, a título exemplificativo, o Decreto 5.060/04 e alterações, que vêm majorando e reduzindo as alíquotas da CIDE-Combustíveis.

Essas autorizações se contrapõem ao princípio da estrita legalidade tributária. Porém, a análise da sua legitimidade constitucional demanda certas diferenciações.

Quanto à redução geral de alíquotas, não se vislumbra, à primeira vista, qualquer lesão ao princípio da legalidade, uma vez que tal princípio não tutela o Poder Público, mas os contribuintes: aplica-se aos gravames impostos aos particulares, e não às desonerações tributárias de caráter geral, na linha do que decidiu o STF com respeito ao princípio constitucional da irretroatividade das leis (Súmula 654).

Tampouco haveria violação ao princípio da legalidade caso a redução e o restabelecimento fossem determinados por um mesmo ato normativo, sendo o restabelecimento mera implicação necessária de uma redução temporária de alíquotas.

Sem embargo, ditas autorizações são claramente inconstitucionais no que diz respeito ao restabelecimento de alíquotas reduzidas por atos normativos anteriores, por permitirem a majoração de tributos mediante instrumento diverso da lei, ao arrepio do princípio da legalidade tributária, o qual, como assinalamos, consubstancia cláusula pétrea, que se impõe até mesmo ao poder constituinte derivado.

Somente se pode reconhecer a legitimidade constitucional de tais autorizações caso se lhes atribua interpretação conforme à Constituição, de modo a excluir a possibilidade de o Presidente da República majorar tributos por decreto. Caso contrário, elas revelar-se-ão ofensivas à mais básica das garantias dos contribuintes frente à ânsia arrecadatória do Poder Público, que constitui um dos pilares sustentadores dos Estados Democráticos de Direito, consagrado desde a Carta Magna de 1215.